29 mars 2017

Dans le cadre d’une scission partielle, le client souhaite affecter les fonds propres de façon différente d’une répartition de chaque composante des fonds propres en fonction de l’actif net transféré. Peut-on choisir la ventilation comme bon nous semble ?

 

1.        Par la présente, l’ICCI se réfère à la question reçue par courrier électronique le 15 mars 2017.

 

On demande à l’ICCI s’il est possible, dans le cadre d’une scission partielle, de ne pas procéder à une répartition égalitaire entre la société scindée et la société bénéficiaire de chaque composante des fonds propres en fonction de l’actif net transféré, mais de procéder à une affectation différente des fonds propres.

2.        En vertu de l’article 677 du Code des sociétés / article 12:8 du Code des sociétés et des associations, la scission partielle est une opération assimilée à la scission.

En vertu de l’article 80bis de l’arrêté royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés (ci-après AR du 30 janvier 2001) / article 3:56 de l’arrêté royal du 29 avril 2019 portant exécution du Code des sociétés et associations (ci-après AR du 29 avril 2019), les opérations assimilées à des scissions sont traitées conformément aux dispositions de l’article 80 dudit arrêté qui a trait au traitement comptable des scissions ordinaires.

3.        Par l’introduction de cet article 80bis dans l’AR du 30 janvier 2001 / article 3:56 de l’AR du 29 avril 2019 ( [1] ), le législateur confirme donc expressément l’application mutatis mutandis, à la scission partielle, des règles de continuité comptable applicables aux scissions ordinaires par application de l’article 80 de l’AR du 30 janvier 2001 / article 3:56 de l’AR du 29 avril 2019, ( [2] ) reprenant ainsi dans la législation comptable la position exprimée par la Commission des Normes Comptables (CNC) d’abord en 2002 dans son Avis 166/2 ( [3] ), puis en 2009 dans ses Avis 2009/8 ( [4] ) et 2009/11 ( [5] ).

A la suite de cette consécration législative, la CNC a adopté en 2012 un Avis 2012/11 ( [6] ) dans lequel elle réaffirme sa position antérieure par référence aux articles 80 et 80bis de l’AR du 30 janvier 2001 / article 3:56 de l’AR du 29 avril 2019.

Le vide juridique qui existait à la date de l’Avis 2009/11 a donc été comblé de sorte que le traitement comptable d’une scission partielle fiscalement neutre ne peut plus échapper à l’application du principe de continuité comptable de l’article 80 de l’AR du 30 janvier 2001 / article 3:56 de l’AR du 29 avril 2019.

4.        D’après Thierry Blockerye, Hugues Vangindertael et Laurent Mertens (2002), appliquer mutatis mutandis à la scission partielle les règles comptables applicables à la scission classique implique que :

« la société transférante n'a en principe aucun choix quant à l'imputation des fonds propres qui seront affectés. Comme dans le cas de la scission classique, les fonds propres comptables seront partiellement transférés, rubrique par rubrique, à la société bénéficiaire sur la base du rapport entre l'actif net comptable transféré et à l'actif net comptable total de la société partiellement scindée » ( [7] ).

5.        Cette position est partagée par Thierry Dupont qui indique à propos de l’application à la scission partielle du régime comptable de l’article 80 de l’AR du 30 janvier 2001 pour les scissions ordinaires :

« Cela signifie principalement que tous les éléments de l’actif et du passif, les droits et engagements ainsi que les produits et charges de l’exercice sont transférés à la société bénéficiaire de la scission partielle à la valeur pour laquelle ils figuraient dans la comptabilité de la société absorbée à la date de prise d’effet comptable de l’opération.

 

En contrepartie, le capital et les autres éléments des capitaux propres sont diminués à due concurrence ; en principe, chaque élément des capitaux propres de la société transférante est diminué dans une proportion correspondant au rapport entre :

·      La valeur nette des éléments transférés dans le cadre de la scission partielles, et

·      L’actif net de la société transférante à la date de prise d’effet comptable de l’opération.

Chez la société bénéficiaire de la scission partielle, la comptabilisation sera similaire » ( [8] ).

6.        Une scission partielle a pour effet de diminuer les capitaux propres de la société partiellement scindée proportionnellement aux éléments de patrimoine transférés ( [9] ).

7.        Il ressort de ce qui précède qu’il n’est donc plus possible, dans le cadre d’une scission partielle, de déroger à la répartition égalitaire entre la société scindée et la société bénéficiaire de chaque composante des fonds propres en fonction de l’actif net transféré.

Il convient toutefois de noter que les plus-values de réévaluation et les subsides en capital échappent à ce principe puisqu’ils doivent nécessairement suivre les biens auxquels ils sont afférents ( [10] ) ( [11] ).

8.        En ce qui concerne le régime fiscal applicable, nous tenons à rappeler que la Fondation ICCI ne rend pas d’avis de nature fiscale.

Nous nous limiterons dès lors à attirer votre attention sur l’article 80 de l’AR du 30 janvier 2001 / article 3:56 de l’AR du 29 avril 2019 qui dispose que :

« La scission par absorption, par constitution de sociétés nouvelles ou mixte, telle que définie respectivement aux articles 673, 674 et 675 du Code des sociétés, est traitée dans les comptes de la société scindée et dans les comptes des sociétés bénéficiaires des transferts résultant de la scission, conformément, selon le cas, à l'article 78 ou à l'article 79.

   Toutefois l'article 78 s'applique à chaque société bénéficiaire pour les seuls actifs et passifs, droits et engagements qui lui sont transférés ainsi que pour la partie des capitaux propres de la société scindée qui lui sont transférés ».

L’article 78 de l’AR du 30 janvier 2001 s’est vu complété par l’Arrêté royal du 7 novembre 2011 modifiant l'arrêté royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés d’un huitième paragraphe qui énonce :

« § 8. Il est tenu compte, lors de la reprise des capitaux propres de la société absorbée dans les comptes de la société absorbante, de la composition et qualification fiscales des composantes des capitaux propres dans le chef de la société absorbante ».

 

/ L’article 3:56, §§ 2-4 de l’AR du 29 avril 2019 dispose :

« § 2. La scission par absorption, par constitution de sociétés nouvelles ou mixte, telle que définie aux articles 12:4, 12:5 et 12:6 du Code des sociétés et des associations, ainsi que l'exécution de ces opérations par une ASBL, AISBL ou fondation au sens de l'article 13:1 du même code, est traitée dans les comptes de la société, de l'ASBL, de l'AISBL ou de la fondation scindée et dans les comptes des sociétés, ASBL, AISBL ou fondations bénéficiaires des transferts résultant de la scission, conformément au paragraphe 1er, sans préjudice de l'application de l'article 3:78 en ce qui concerne les sociétés.

Toutefois, le paragraphe 1er s'applique à chaque société, ASBL, AISBL ou fondation bénéficiaire, pour les actifs et passifs et pour les droits et engagements qui lui sont transférés ainsi que pour la partie des capitaux propres de la société, de l'ASBL, de l'AISBL ou de la fondation scindée qui lui sont transférés.

§ 3. Une opération assimilée à une scission, telle que définie à l'article 12:8 du Code des sociétés et des associations, est enregistrée dans les comptes de la société cédante et de la ou des sociétés bénéficiaires conformément au paragraphe 2, sans préjudice de l'application de l'article 3:78 en ce qui concerne les sociétés.

A cet égard, la société cédante doit être considérée comme une société scindée ou comme une société bénéficiaire, selon le cas.

§ 4. Il est tenu compte, lors de la reprise des capitaux propres de la société, de l'ASBL, de l'ASBL ou de la fondation absorbée, scindée ou cédante dans les comptes de la société, de l'ASBL, de l'ASBL ou de la fondation absorbante ou bénéficiaire, de la composition et qualification fiscales des composantes des capitaux propres dans le chef de la société, de l'ASBL, de l'ASBL ou de la fondation absorbante ou bénéficiaire. »

 

Il convient enfin de rappeler l’Avis 2012/11 de la CNC qui précise que « dans le cas des scissions et scissions partielles, on suit au niveau comptable la répartition des fonds propres opérée au niveau fiscal (conformément à l’article 213 du Code des impôts sur les revenus 1992, CIR 1992) lorsque l’opération est réalisée en neutralité fiscale ».

 

 

 

 

( [1] ) Inséré par l’article 6 de l’Arrêté Royal du 7 novembre 2011 modifiant l'arrêté royal du 30 janvier 2001 portant exécution du Code des sociétés.

 

( [2] ) M. Bruyninckx, P. Claeys et L. Germonpré (e.a.), Vademecum voor de Accountant 2016 – Deel 1: Boekhoudrecht, btw, sociaal recht en vennootschapsrecht, Mechelen, Kluwer, 2016, p. 43.

 

( [3] ) Avis CNC 166/2, Traitement comptable de certaines opérations visées à l’article 677 du Code des sociétés, Bull. CNC, n° 47, Mai 2002, pp.42-44, https://www.cnc-cbn.be/fr/avis/traitement-comptable-de-certaines-operations-visees-a-larticle-677-du-code-des-societeshttps://www.cnc-cbn.be/fr/avis/traitement-comptable-des-operations-de-scission

 

( [4] ) Avis CNC 2009/8, Traitement comptable des opérations de scission, 15 juillet 2009, p. 2,

 

( [5] ) Avis CNC 2009/11, Le traitement comptable des scissions partielles, 16 septembre 2009, pp. 2-4, https://www.cnc-cbn.be/fr/avis/le-traitement-comptable-des-scissions-partielles

 

( [6] ) Avis CNC 2012/11, Transfert de fonds propres dans le cadre d’une fusion, scission ou scission partielle réalisée en continuité comptable et en continuité fiscale et article 78, § 8, de l’arrêté royal portant exécution du Code des sociétés, 5 septembre 2012, pp. 9-10, https://www.cnc-cbn.be/fr/avis/transfert-de-fonds-propres-dans-le-cadre-dune-fusion-scission-ou-scission-partielle-realisee.

 

( [7] ) T. Blockerye, H. Vangindertael et L.  Mertens, « La scission partielle et la loi du 16 juillet 2001 instaurant le régime fiscal des opérations assimilées aux fusions et scissions : la dernière pierre à l’édifice ? », Comptabilité et fiscalité pratiques, 2002, n° 4, pp. 179-180.

 

( [8] ) T. Dupont, « La scission partielle – L’avis 166/2 de la Commission des Normes Comptables », Actualité comptable,  2002, n° 15, p. 3.

 

( [9] ) R. Van Boven et E. Vanderstappen, « La scission partielle: analyse de quelques points incertains du droit des entreprises” in Les missions légales les plus courantes du Code des sociétés – Pouvoirs individuels d’investigation et de contrôle des associés – Dissolution et liquidation – Transformation – Fusion/scission, Bruges, La Charte, 2007, p. 547 et les références qui y sont reprises.

 

( [10] ) ICCI (ed.), Un aperçu des avis de la Commission juridique de l’Institut des réviseurs d’entreprises (1988-2012), n° 2012-3, Anvers, Maklu, 2012, p. 107.

 

( [11] ) En effet, « En cas de scission partielle, comme en cas de scission classique, il n'est pas logique de reporter ces composantes des fonds propres au sein de plusieurs sociétés étant donné que la plus-value ou le subside en capital est lié à un actif sous-jacent qui sera comptabilisé' au sein d'une seule société. La solution pratique préconisée par les experts comptables et les reviseurs d’entreprises est d'affecter la totalité de la plus-value de réévaluation et les subsides en capital à la société qui «bénéficiera» des éléments d'actifs correspondants » (T. Blockerye, H. Vangindertael et L. Mertens, « La scission partielle et la loi du 16 juillet 2001 instaurant le régime fiscal des opérations assimilées aux fusions et scissions : la dernière pierre à l’édifice ? », Comptabilité et fiscalité pratiques, 2002, n° 4, p. 181).