Intervention d’un réviseur d’entreprises dans le cadre de la capitalisation de réserves avantageuse d’un point de vue fiscal (mise à jour législative le 03/07/2019)

9 septembre 2013

Est-ce que l’ICCI peut clarifier la situation décrite ci-dessous ?

 

L'article 537 du Code des Impôts sur les Revenus 1992 alinéa 1er stipule :

« Par dérogation aux articles 171, 3°, et 269, § 1er, 1°, le taux de l’impôt des personnes physiques et celui du précompte mobilier sont fixés à 10 % pour les dividendes qui correspondent à la diminution des réserves taxées telles qu’elles ont été approuvées par l’assemblée générale au plus tard le 31 mars 2013 à condition et dans la mesure où au moins le montant reçu est immédiatement incorporé dans le capital et que cette incorporation se produise pendant le dernier exercice comptable qui se clôture avant le 1er octobre 2014 ... ».

Tel que défini dans le texte de Loi, les réserves concernées sont dans un premier temps assimilée à un dividende et dans un second temps, après prélèvement du PM de 10 %, incorporée au capital.

S'agit-il dès lors d’un apport en nature sous forme d’apport de créance? De nombreuses sociétés seront confrontées à cette opération d'ici le 31 décembre 2013 pour celle qui clôturent le 31 décembre. 

En réponse à la question, l’ICCI informe que, le cas échéant, il convient de décider de la distribution des dividendes avant d’incorporer le montant net au capital social. Ceci ressort clairement de l’article 537 du Code des Impôts sur les Revenus (CIR) : « Par dérogation aux articles 171, 3°, et 269, § 1^er, 1°, le taux de l’impôt des personnes physiques et celui du précompte mobilier sont fixés à 10 p.c. pour les dividendes qui correspondent à la diminution des réserves taxées telles qu’elles ont été approuvées par l’Assemblée Générale au plus tard le 31 mars 2013 à condition et dans la mesure où au moins le montant reçu est immédiatement incorporé dans le capital et que cette incorporation se produise pendant le dernier exercice comptable qui se clôture avant le 1^er octobre 2014. ».

En ce qui concerne l’intervention d’un réviseur d’entreprises, l’ICCI renvoie à certains extraits de l’article de Maître W. Vandenberghe, « Uitkering en incorporatie: fiscaal en vennootschapsrechtelijk », dans Fiscale Actualiteit, 2013, n° 21 :

« De meest gebruikte techniek is die van een “keuzedividend” (ook soms “stockdividend” genoemd). Een keuzedividend is een vorm van dividendenuitkering waarbij de aandeelhouders de mogelijkheid krijgen om hun schuldvordering die ontstaat uit een besluit tot winstuitkering, in te brengen in het kapitaal van de vennootschap tegen de uitgifte van nieuwe aandelen (de andere keuzemogelijkheid is het dividend in cash te ontvangen) [ingeval alle aandeelhouders proportioneel zouden intekenen, kan een uitgifte van nieuwe aandelen achterwege gelaten worden]. Het gaat om een kapitaalverhoging door inbreng in natura.

Een andere techniek kan erin bestaan het dividend effectief uit te keren aan de aandeelhouder, die vervolgens het verkregen bedrag kan aanwenden om in te schrijven op de kapitaalverhoging. Het gaat dan om een inbreng in geld.

Of in het kader van de overgangsmaatregel beide technieken gebruikt mogen worden, dan wel slechts één van beide, is onduidelijk.

Bij een inbreng in natura (als die in aanmerking komt) geldt desgevallend de voorafgaande verslaggevingsverplichting. Of de vrijstelling van die verslaggevingsplicht – voor een nv (art.602 §2, 3° W. Venn. [/ art. 7:197 § 2 2° WVV.]) – toepassing kan vinden, is afhankelijk van de vaststelling van de dividendvordering in een (ontwerp)jaarrekening die is gecontroleerd door de commissaris en waarvoor een verklaring zonder voorbehoud is afgeleverd. Voor vennootschappen die per kalenderjaar boeken, zal dat niet gebeurd zijn, vermits de overgangsmaatregel maar van toepassing is op dividenduitkeringen vanaf 1 juli 2013, en de jaarrekening binnen zes maanden na afsluiting van het boekjaar ter goedkeuring moet worden voorgelegd aan de algemene vergadering (art. 92, §1 &lid2 W.Venn [/ art. 3:1§ 1& lid 2 WVV]). ».

Compte tenu du libellé de l’article 537 du Code des Impôts sur les Revenus « le montant reçu est immédiatement incorporé dans le capital », il nous paraît impossible de procéder au paiement effectif du dividende, puis à un apport en numéraire certifié par les attestations bancaires requises.

Sur la base des extraits cités ci-dessus, l’ICCI estime que l’article 602, §1^er du Code des sociétés/ article 7:197, § 1^er du Code des sociétés et des associations s’applique en cas d’incorporation de dividendes (apport en nature) conformément à l’article 537 du Code des Impôts sur les Revenus.

L’ICCI est d’avis que l’apport en nature constitue en l’espèce un apport sous condition suspensive. Le réviseur d’entreprises émettra par conséquent une réserve dans son rapport de révision (Etudes IRE, 2006, Apport en nature et quasi-apport : cas pratiques, Bruxelles, la Charte, 2006, p. 98).

L’ICCI tient à rappeler que la Fondation ICCI ne dispense aucun avis de nature fiscale.

L’ICCI signale également que l’avis qui précède a été donné sous réserve d’une éventuelle précision que l’administration fiscale jugerait utile de publier en la matière, par exemple par le biais d’une circulaire administrative.