Artikel 206 van de wet tot invoering van het Sociaal Strafwetboek/mededeling 2011/10 van het Instituut van de Bedrijfsrevisoren (IBR)

16 maart 2012

Aansluitend bij de wetswijziging en het gewijzigd risico voor de bedrijfsrevisor, samen met het feit dat er nooit voldoende zekerheid is over de cijfers, opgenomen in de sociale balans zoals verschaft door de sociale secretariaten en de interim kantoren, tenzij de commissaris een rapport ISA type (1 en/of) 2 ontvangt, is de vraag of opname van volgende bijzondere vermelding in het commissaris verslag een correct antwoord vormt:

“De sociale balans werd aangesloten met de attesten ontvangen van het sociaal secretariaat en de interim kantoren. Wij dienen erop te wijzen noch een ISA type 1, noch een ISA type 2 rapport ontvangen te hebben van het sociaal secretariaat of van de interimkantoren, wat voor gevolg heeft dat niet bevestigd kan worden dat deze attesten helemaal juist of volledig zijn.”.

« La balance sociale a pu être réconciliée avec les attestations du secrétariat social et des bureaux d’intérimaires. Il est de notre devoir de préciser que nous n’avons pas obtenu de rapport ISA type 1 ou type 2 du secrétariat social ou des bureaux d’intérimaires, ce qui a pour conséquence qu’il ne peut être certifié que ces attestations soient tout à fait correctes et complètes. ».

De controle van de sociale balans houdt inderdaad een verhoogd risico in voor de commissaris ingevolge artikel 206 van de wet tot invoering van het Sociaal Strafwetboek, gezien de strafsancties voorzien in dit artikel. De sociale balans maakt immers on

verminderd deel uit van de jaarrekening en wordt dan ook geviseerd door de commissarisverklaring.

Omtrent deze kwestie heeft de Commissie normen voor de beroepsuitoefening tijdens haar vergadering van 22 november 2011 immers gesteld dat: “Om te bepalen of voldaan is aan de vereisten in de zin van artikel 206 Sociaal Strafwetboek dient in eerste instantie verwezen te worden naar de basisprincipes van een audit. Bij het beoordelen van de sociale balans zal de bedrijfsrevisor bijgevolg zijn deskundig oordeel aanwenden en de controles uitvoeren die hij in de gegeven omstandigheden nodig acht.”.

Betreffende de vraagstelling is het ICCI van mening dat specifiek twee aspecten onderscheiden kunnen worden, namelijk enerzijds betreffende het commissarisverslag en anderzijds betreffende de strafrechtelijke aansprakelijkheid.

1) Commissarisverslag

Er dient slechts een vermelding te worden gemaakt in het commissarisverslag indien een probleem zich voordoet met het getrouw beeld van het vermogen, de financiële toestand en de resultaten van de vennootschap.

Het ICCI is  er echter niet van overtuigd dat, in de meerderheid van de gevallen, een feitelijke fout in de sociale balans een impact zou hebben op dit getrouw beeld (i.e. laag risico) en dat de commissaris dus nu reeds speciale audittechnieken van het type ISA 402 [1] zou dienen te gebruiken.

Betreffende de vraag welke audittechnieken de bedrijfsrevisor doelmatig kan aanwenden om de normale ijver te betonen [2] om zich ervan te vergewissen dat de plichten van de wet van 22 december 1995 houdende maatregelen tot uitvoering van het meerjarenplan voor werkgelegenheid en de uitvoeringsbesluiten ervan worden gerespecteerd [3], heeft de Commissie normen voor de beroepsuitoefening tijdens dezelfde vergadering een niet-exhaustieve lijst ten titel van voorbeeld gegeven:

• het voorafgaand bevragen van de directie van de gecontroleerde entiteit inzake het voorbereidingsproces;
• het vragen aan de directie van de gecontroleerde entiteit om alle bewijsstukken en documenten terzake voor te leggen;
• het nakijken van de gegevens opgenomen in de sociale balans en de bewijsstukken op basis van de steekproeven; en
• het uitvoeren van de werkzaamheden overeenkomstig ISA 402 betreffende de bij de controle in overweging te nemen aangelegenheden wanneer een entiteit gebruik maakt van service-organisaties.

Andere technieken kunnen door de bedrijfsrevisor geschikt en nodig geacht worden om zijn opdracht in het kader van de verklaring over de jaarrekening uit te voeren.

Tevens stelt de Commissie normen voor de beroepsuitoefening dat de aan te wenden audittechnieken ieder geval beoordeeld dienen te worden in functie van het aantal personeelsleden die de klant in casu tewerkstelt, wegens haar verschillende materialiteit (i.e. de materialiteitsdrempel van de sociale balans van een KMO met 20 personeelsleden zal logischerwijs verschillend zijn dan deze van een multinationale onderneming die veel meer personeelsleden telt).

De vraag of een fout in de sociale balans al dan niet een impact zou hebben op dit getrouw beeld blijft een kwestie van het deskundig oordeel van de commissaris en de kwestieuze materialiteitsdrempel. Bijgevolg meent het ICCI dat het slechts in uitzonderlijke gevallen is dat er hieromtrent een bijkomende vermelding zal moeten worden gemaakt in het commissarisverslag.

Toch dienen wij evenwel het geval te overwegen waar de commissaris overeenkomstig artikel 151, 2° van het Wetboek van vennootschappen/ artikel 3:83, 2° van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen  “de getrouwheid en volledigheid van de economische en financiële inlichtingen certificeert die het bestuursorgaan aan de ondernemingsraad verstrekt, voor zover deze inlichtingen uit de boekhouding, uit de jaarrekening van de vennootschap blijken of uit andere verifieerbare stukken voortvloeien.”.

Het ICCI is van mening dat het aannemelijk is te stellen dat het merendeel van de informatie die in de sociale balans dient te worden opgenomen tevens beoogd wordt door de “economische en financiële inlichtingen” (EFI). Hier luidt het besluit van het ICCI dat, indien een vennootschap een ondernemingsraad heeft, de commissaris dient te garanderen dat de informatie die door de sociale secretariaten (en de interim-bureaus) werd opgesteld volledig en betrouwbaar is. In dit opzicht vormt ISA 402 duidelijk een “best practice”.

Vervolgens dient het ICCI op te merken dat, indien documenten opgesteld door de externe diensten werden gebruikt om elementen van de balans en/of de resultatenrekening te bepalen (bv. voorzieningen voor vakantiegeld of te betalen overuren) en de materialiteitsdrempel overschrijden, er procedures ontwikkeld dienen te worden om de kwaliteit van deze documenten te garanderen. In het geval dat de commissaris zich in de onmogelijkheid zou bevinden om dergelijke procedures toe te passen, zou dit er hem moeten toe aanzetten om zijn verslag aan te passen.

2) Strafrechtelijke aansprakelijkheid

Hier is het ICCI van oordeel dat, indien de commissaris het probleem van strafrechtelijke aansprakelijkheid dat voortvloeit uit artikel 206 van het Sociaal Strafwetboek wil vermijden, hij dient te bewijzen dat hij “heeft gedaan wat hij had moeten doen”.

De formulering “heeft gedaan wat hij had moeten doen” gaat vaak verder dan wat noodzakelijk is voor het commissarisverslag, rekening houdend met hetgeen dat hierboven werd vermeld.

In deze optiek is het vanzelfsprekend dat ISA 402  momenteel een “best practice” is, maar dat het aan de bedrijfsrevisor zelf toekomt om hierover te oordelen en zich hiernaar, naargelang de omstandigheden, dient te organiseren.

Ten slotte wenst het ICCI nog op te merken dat de slotbemerking, die stelt dat het aanvragen van dergelijke ISA-rapporten slechts denkbaar is in zeer grote ondernemingen, volgens het ICCI niet correct is.  De meeste serviceorganisaties worden momenteel reeds geconfronteerd met verzoeken tot het verschaffen van type 1 of 2-rapporten conform ISA 402, en zijn in staat zulke rapporten aan al hun klanten (groot of klein) te verschaffen.  Deze rapporten zijn specifiek voor een serviceorganisatie maar niet voor elke klant van zulke organisaties. Zij vormen slechts een eenmalige (jaarlijkse) last voor de serviceorganisaties.