Al dan niet opstelling van verslag van niet-bevinding voor een geconsolideerde jaarrekening / Rédaction d’un (éventuel) rapport de carence pour les comptes consolidés (24-007)

1. De volgende situatie wordt beschreven: 

Vraag inzake de (al dan niet) verplichting voor het opstellen van een verslag van niet-bevinding voor een geconsolideerde jaarrekening. 

Deze vraag werd reeds gesteld in een advies gepubliceerd op 7 juni 2019. (https://www.icci.be/nl/rechtspraak/jurisprudence-detail-page/geconsolideerde-jaarrekening-en-verslag-van-niet-bevinding) Hier luidde het advies dat de commissaris juridisch gezien niet verplicht is een verslag van niet-bevinding op te stellen voor een geconsolideerde jaarrekening ingeval het bestuursorgaan van desbetreffende vennootschap niet tijdig de juiste stukken bezorgt, doch niets verhindert de commissaris om dit (vrijwillig) te doen. Dit advies baseert zich op voetnoot 62 van de bijkomende norm bij de ISA’s (herzien in 2018), dat intussen gewijzigd is naar voetnoot 59 in de bijkomende norm bij de ISA’s (herziene versie 2020). Deze voetnoot luidt als volgt: “Het verslag van niet-bevinding wordt enkel opgesteld in geval van een jaarrekening (art. 3:74, lid 2, WVV) en dient niet te worden opgesteld in geval van een geconsolideerde jaarrekening.” Onze vraag voor u betreft de info die hierover werd opgenomen in hoofdstuk 6 van het boekje over het commissarisverslag en tegenstrijdig is met voorgaande norm. In paragraaf 453 staat namelijk volgende zin hieromtrent: “(…) Derhalve zou kunnen worden gesteld dat een verslag van niet-bevinding ook zal worden uitgebracht indien de bedrijfsrevisor niet beschikt over de geconsolideerde jaarrekening.” Gezien deze tegenstrijdigheid rijst de vraag of een verslag van niet-bevinding nu wél of niet dient opgesteld te worden voor een geconsolideerde jaarrekening? 

2. Vooreerst wil het ICCI erop wijzen dat de juridische interpretaties en ingenomen standpunten die in de ICCI-boeken worden ingenomen onder de verantwoordelijkheid van de auteurs vallen. Het ICCI Boek Het commissarisverslag opgesteld in toepassing van de artikelen 3:75 en 3:80 van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen en overeenkomstig de ISA’s behoort bijgevolg tot de rechtsleer. In de hiërarchie der normen prevaleren de wet- en regelgeving, alsook de normen die door het Instituut van de bedrijfsrevisoren werden aangenomen en door de Hoge Raad voor de Economische Beroepen de minister van Economie werden goedgekeurd. Deze normen zijn materiële wetten in de zin van artikel 608 van het Gerechtelijk Wetboek (Cass. 24 mei 2007, J.L.M.B. 2008, 4, err. J.L.M.B. 2008, 129).

3. De principes met betrekking tot de uitgifte van het verslag van niet-bevinding zijn terug te vinden in het artikel 3:74, tweede lid WVV en de paragrafen 117 en A53 van de bijkomende norm (herziene versie 2020) bij de in België van toepassing zijnde internationale auditstandaarden (ISA’s). Deze bepalingen van wetgevende aard betreffen inderdaad enkel de jaarrekening. Het opstellen van een verslag van niet-bevinding wordt met andere woorden strikt juridisch gezien niet vereist indien de bedrijfsrevisor niet beschikt over de geconsolideerde jaarrekening.

Het boek over het commissarisverslag miskent dit principe niet, maar is voorzichtig door: 

- ten eerste op voorwaardelijke wijze en op basis van een afgeleide redenering te besluiten (cf. gebruik van de bewoording ‘zou kunnen worden gesteld’ );

- ten tweede door te verwijzen onder randnummer 455 naar de strafrechtelijke aansprakelijkheid die ook met betrekking tot de geconsolideerde jaarrekening geldt.

4. Evenwel, zoals aangehaald in het ICCI-advies van 7 juni 2019, wensen we op te merken dat niets de commissaris ertoe verhindert om dit (vrijwillig) te doen. Immers, zoals door de auteurs van het ICCI-boek over het commissarisverslag aangegeven, voorziet artikel 3:35 WVV dat de geconsolideerde jaarrekening en het verslag over de geconsolideerde jaarrekening ter beschikking gesteld worden van de vennoten of aandeelhouders van de consoliderende vennootschap onder dezelfde voorwaarden en binnen dezelfde termijnen als de jaarrekening.