Activering van herstructureringskosten (wetgevende update 05/07/2019)

Welke kosten kunnen worden geactiveerd worden als herstructureringskosten?

Groep X wenst over te gaan tot een herstructurering van zijn activiteiten, waarbij zowel verlieslatende buitenlandse winkels, als afslanking van personeel centraal staan.

Het herstructureringsplan wordt door de raad van bestuur goedgekeurd op 31 augustus 2015, het boekjaar van de vennootschappen sluit af op 31december.

Het uitgebreid en onderbouwd herstructureringsplan bestaat uit onder meer verschillende stappen:

Stap 1: interne hervorming – afslanking personeel: met ingang vanaf april 2016 na de sociale verkiezingen

Stap 2: sluiting van buitenlandse winkels – bij einde huurcontract

-          winkel 1: 10/2017

-          winkel 2: 02/2018

-          winkel 3: 12/2018

Om te bepalen of herstructureringskosten in casu mogen worden geactiveerd, dient er eerst te worden nagekeken of deze herstructureringskosten voldoen aan de voorwaarden opgesomd in het tweede lid van artikel 3:36 van het koninklijk besluit van 29 april 2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, dat als volgt luidt:

“kosten die worden gemaakt in het kader van een herstructurering worden alleen dan onder de activa opgenomen, wanneer het gaat om welbepaalde kosten die verband houden met een ingrijpende wijziging in de structuur of de organisatie van de vennootschap, VZW, IVZW of stichting en die kosten ertoe strekken een gunstige en duurzame invloed te hebben op de rentabiliteit van de vennootschap of de activiteiten van de VZW, IVZW of stichting. In de toelichting moet bij de waarderingsregels worden verantwoord dat aan deze voorwaarden is voldaan. De herstructureringskosten die het karakter hebben van bedrijfskosten of van financiële kosten worden geactiveerd door ze op zichtbare wijze in mindering te brengen van het totaal bedrag respectievelijk van de bedrijfskosten en van de financiële kosten..”

Uitgaven met een niet-recurrent karakter, die verband houden met de herstructurering vanaf 31 augustus 2015 en een blijvende en gunstige weerslag hebben op de rendabiliteit van de onderneming worden geactiveerd. Duidelijke kosten zijn:

-          opzegvergoedingen personeel;

-          niet-recurrente afschrijving m.b.t. sluiting winkel;

-          verhuiskosten;

-          herscholingkosten personeel;

-          kosten advocaat/consulting/boekhouding met de uitwerking van het herstructureringsplan; en

-          kosten hervorming van IT platform.

Vraagstelling

Maar wat met volgende kosten – kunnen volgende kosten worden geactiveerd als herstructureringskosten:

1) Managementkosten: Het management is reeds geruime tijd bezig geweest met het uitwerken van het herstructureringsplan.

Vraag: Kan deze inspanning, dat het management, als onderdeel van hun functie, geleverd heeft aan het uitwerken van dit herstructureringsplan gezien worden als onderdeel van de herstructureringskosten?

2) Buitenlandse winkels:

· Personeelskosten 

Teneinde de verbrekingsvergoedingen van de huurovereenkomsten te vermijden, besliste het management om de winkels pas bij einde huurcontract te sluiten. Het personeel van de betreffende winkels zal pas ontslaan worden per datum van het einde van het huurcontract, waarbij de opzegtermijn begint te lopen vanaf deze datum.

Vraag: Kunnen de personeelskosten vanaf 31 augustus 2015 tot sluiting van winkel, gezien worden als onderdeel van de herstructureringskosten?

· Operationeel verlies

Na activering van de personeelskosten realiseren de betreffende buitenlandse winkels nog steeds verlies. De betreffende winkels worden financieel ondersteund door de moedervennootschap. De sluiting van deze winkels zal in de toekomst normaal een betere rendabiliteit opleveren voor de groep.

Vraag: Kan het operationele verlies, dat door de winkels nog gerealiseerd zal worden voorafgaandelijk aan de sluiting, ook worden geactiveerd als onderdeel van de herstructureringskosten?

3) Interne reorganisatie:

In totaliteit worden 20 personeelsleden ontslagen.

Gezien de sociale verkiezingen en de sluiting van de buitenlandse winkels werd door het management beslist om deze personeelsleden af te danken over een periode van 3 jaar. Deze werknemers blijven prestaties verrichten tot aan de opzeg. De nog te leveren prestaties gedurende de opzegperiode zullen worden besproken met elk individueel personeelslid.

Vraag: Kan de operationele kost m.b.t. deze 20 personeelsleden vanaf 31 augustus 2015 tot op het ogenblik van ontslag, worden geactiveerd als onderdeel van de herstructureringskosten?

Vraag: Wat met de personeelskosten van de ontslagen personen die hun opzegtermijn dienen te presteren? Zijn deze eveneens activeerbaar?

5) Het herstructureringsplan wordt per 31 augustus 2015 goedgekeurd door de Raad van Bestuur. Er is reeds een principeverklaring sinds 30 juni 2015.

Vraag: Kunnen de prestaties van het management, geleverd tijdens de periode 30 juni 2015 t.e.m. 31 augustus 2015, met betrekking tot de uitwerking van het herstructureringsplan, worden geactiveerd?

Zoals in de vraag vermeld, zijn de wetsbepalingen met betrekking tot de activering van herstructureringskosten vervat in artikel 3:36, tweede lid van het koninklijk besluit van 29 april 2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen. De wetgeving definieert niet welke specifieke kosten in aanmerking komen als herstructureringskosten. 

De Commissie voor Boekhoudkundige Normen (CBN) vermeldt in haar advies 2011/24 “Herstructureringskosten – Verwerking in de jaarrekening” ^[1] twee toepassingsvoorwaarden voor de activering van herstructureringskosten. Die activering komt haar slechts gerechtvaardigd voor, voor zover:

1° het gaat om uitgaven met een niet-recurrent karakter, die nauwkeurig zijn omschreven en die verband houden met een ingrijpende wijziging in de structuur of de organisatie van de onderneming;

2° deze uitgaven, naar het oordeel van het beheersorgaan van de onderneming, een blijvende en gunstige weerslag hebben op de rentabiliteit van de onderneming.

De voormelde bepalingen zijn vrij algemeen en laten heel wat ruimte voor interpretatie. Het professioneel oordeel van de beroepsbeoefenaar is bijgevolg fundamenteel bij het bepalen of kosten in aanmerking komen voor activering. Het ICCI is niet bevoegd om in de plaats te treden van de beroepsbeoefenaar bij deze beoordeling.

Desalniettemin geeft het ICCI hierbij enkele denkpistes die kunnen helpen bij het vormen van een oordeel:

Personeelskosten

Personeelskosten komen volgens het ICCI enkel in aanmerking voor activering in de mate dat er geen prestaties tegenover staan. Zolang er prestaties moeten worden geleverd door de desbetreffende werknemers (zelfs indien de verwachting is dat deze ondermaats zullen zijn), zijn de personeelskosten niet vatbaar voor activering en moeten zij beschouwd worden als operationele kosten. In het geval dat wordt voorgelegd, zijn de personeelskosten tussen 31 augustus 2015 en de sluiting van de buitenlandse winkels dus niet vatbaar voor activering.

Opzegvergoedingen (alsook verplichtingen onder het stelsel van werkloosheid met bedrijfstoeslag ^[2])) uitgekeerd aan ontslagen werknemers waarvan geen prestaties verwacht worden komen duidelijk wel in aanmerking. Hierbij is het ICCI van oordeel dat het advies 107-3 Bis van de CBN met betrekking tot het tijdstip waarop de voorziening in het kader van een regeling van werkloosheid met bedrijfstoeslag moet worden gevormd ^[3], mutatis mutandis moet worden toegepast voor opzegvergoedingen.

Bijgevolg kan een voorziening voor opzegvergoedingen (en bijgevolg de activering van de desbetreffende kosten) slechts worden geboekt wanneer de desbetreffende werknemers individueel op de hoogte zijn gebracht van hun ontslag.

In het geval dat wordt voorgelegd, kan er bijgevolg geen sprake zijn van een voorziening (en een activering) in 2015 indien de betekening van de ontslagen slechts zullen plaatsvinden na de sociale verkiezingen van 2016.

Operationeel verlies

Naar het oordeel van het ICCI zijn operationele verliezen niet vatbaar voor activering, aangezien zij niet voldoen aan de voorwaarden gesteld in het advies 2011/24 van de CBN. Het ICCI ziet bijvoorbeeld niet in op welke manier operationele verliezen een blijvende en gunstige weerslag zouden kunnen hebben op de toekomstige rentabiliteit van de onderneming.

Managementkosten

Naar de mening van het ICCI zijn de kosten van het management niet vatbaar voor activering. Deze kosten behoren toe tot het normaal pakket van operationele kosten en betreffen geen uitgaven met een niet-recurrent karakter, die verband houden met een ingrijpende wijziging in de structuur of de organisatie van de onderneming. Het zal in de meeste gevallen trouwens zeer moeilijk zijn de managementkosten op te delen in “normale” operationele kosten en uitzonderlijke kosten gelieerd met de herstructurering. Indien zou worden beslist externe consultants (of tijdelijke versterkingen van het managementteam) aan te werven om specifiek te werken aan de herstructureringsactiviteiten, zou men kunnen overwegen om deze kosten te activeren. Uiteraard komen opzegvergoedingen van het managementteam wel in aanmerking voor activering (onder de hierboven vermelde voorwaarden).

[1] https://www.cbn-cnc.be/nl/adviezen/herstructureringskosten-verwerking-in-de-jaarrekening.

Zie hierover ook S. Van Crombrugge, “CBN over herstructureringskosten: hoe verwerken in de jaarrekening”, Balans 2011, nr. 665, p. 3-4.

[2] Het voormalig systeem van brugpensioenen.

[3] Cf. hierover CBN advies 107-3 Bis Verplichtingen voortvloeiend uit brugpensioen: “De vraag werd gesteld op welk tijdstip deze voorziening moet worden gevormd : bij het afsluiten van de collectieve arbeidsovereenkomst waarbij de brugpensioenregeling wordt ingevoerd, bij de betekening van de opzegging aan de op pensioen gestelde werknemer ? of op de dag waarop de werknemer effectief stopt met werken ?  Naar het oordeel van de Commissie komt zomin de datum van de invoering van de brugpensioenregeling als de datum van het effectieve vertrek van de werknemer in aanmerking. De betrokken collectieve overeenkomst heeft immers slechts patrimoniale gevolgen in zover en vanaf de dag waarop er op grond daarvan individuele werknemers worden ontslagen.  De vertrekdatum van een werknemer bepaalt overigens enkel vanaf welk tijdstip de vergoeding effectief wordt uitgekeerd. Bepalend voor de vorming van de voorziening is daarentegen de datum waarop in hoofde van de onderneming de verplichting ontstaat tot het betalen van de brugpensioenvergoeding, namelijk het tijdstip waarop het ont-slag aan de werknemer wordt betekend.”